试议哈萨克斯坦论哈萨克斯坦与中国税收法律系统之比较

【摘要】哈国的税收法律体系相对较为完善，哈国采用了统一的税法典形式，使各类税收法律制度采用统一的法律原则，增强了税法在实践中的操作性，可以最大程度的避免与其他单行税法的冲突。而我国目前税法体系存在很多问题，究期原因是历次的税收改革，都是从经济的角度考虑如何更好地实现财政目标，更好地调节宏观经济，而没有从法律的角度探讨如何更好地构建一个完整、系统、公正、有效的税法体系。
【关键词】哈萨克斯坦税收法律体系比较

一、哈萨克斯坦税收法律体系

税收法律体系是指一国现行的全部税收法律规范组合而成的有机整体。狭义的税收法律体系仅包括立法机关制定的法律；广义的税收法律体系还包括法规、规章和其他规范性文件，在英美法系国家还包括法院的判例。
税法之所以独立成为法律体系的一个部分，是因为现代国家是"税收国家"，税收的征收和支出已成为影响个人、企业、国家等各类主体利益的重要因素。为了保障国家的财政收入和支出，同时保障国民的财产权，必须建立严谨的税收法律体系，一方面明确国家、企业和个人的税收法律关系，另一方面明确在国家协调本国的经济运行过程中，征税机关应当严格依据法律规定的程序，代表国家完成税收的使命。
哈萨克斯坦采用全国统一的税法体系，所有税种均在此税法中予以明确，有关税务的任何调整都是对税法的某一条款进行改动，并以总统令的形式对外公布。
哈萨克斯坦把税收基本法的主要精神在该国颁布的税法的总纲中加以表述，也呈现出向综合法典模式转化的趋向。在《哈萨克斯坦共和国税法》第一部分总纲中，规定了该国税法的总则、基本规定、本法调整的关系、税法组成及使用范围、税法的效力、纳税原则、纳税义务的原则、纳税的确定性原则、纳税的平等性原则、税务系统的统一性原则、税法的公开原则、使用的基本术语、纳税人的义务等。
在《哈萨克斯坦税法》第二条中关于哈国税法的立法表述如下：

1、哈萨克斯坦共和国税法由本法及其他根据本法规定采纳的规范性文件组成。

2、任何人有权拒绝缴纳本法中未作规定的税款和其他缴纳财政款项。

3、税款和其他缴纳财政款项应当按照本法规定的程序和条件确定、执行、变更或取消。

4、在纳税范围内，本法和哈萨克斯坦共和国其他法令之间发生冲突的，应当适用本法的规定。禁止将本法所调整的税款关系列入与税款无关的法律当中，但本法另有规定的除外。

5、哈萨克斯坦共和国批准的国际条约与本法规定发生冲突的，适用国际条约的规定。[]

哈国税收法律制度是采用统一的税法典的形式，这种税法体系使各类税收法律制度采用统一的法律原则，不仅增强了税法在实践中的操作性，而且避免与其他的单行税法的冲突。此外，确定一般税法的原则有利于规范统一税制的建立，使税收立法有了统一的指导思想。建立完善的税法体系是赋税立法的基础，是税法解释和适用的依据，是税法发挥作用的根本保证，对赋税立法、执法、守法和司法活动具有普遍的意义和指导作用。

二、中国与哈萨克斯坦的比较

我国现行税法实行分别立法模式，即以现行税种制度为基础，对每一税种均单独立法形成各个单行税法，同时，受我国立法体制影响，这些单行税法分别表现为税收法律、税收行政法规、地方性法规及税收规章，因此，从总体上，现行税法体系的框架是由有关税收的宪法、法律、行政法规、规章和地方税法共同构建的。
宪法是1982年颁布实施。有关税收的内容主要是"公民有依照法律纳税的义务"的规定。
法律主要是涉及实体法及程序法方面，一共有三部，其中包括《个人所得税法》这是全国人大在1980年制定并于1993、1999、2005年修订的；程序法是指《税收征收管理法》它是由全国人大常委会于1992年制定，并于1995年、2001年两次修订。
行政法规由国务院制定，其数量巨大。我国在1994年税制改革后，开征了23种税种，目前除遗产税和证券交易税尚未立法外，外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税都由法律规定，而其他19个税种，包括关税，都由国务院制定了单行条例。
规章主要是由财政部以及国家税务总局制定的，其内容是对税收行政法规进一步细化以及相关税法具体问题的解释。实施细则主要有增值税、企业所得税、消费税、资源税、营业税等等实施细则。而税法解释有营业税税目解释、消费税征收范围解释、资源税、增值税若干具体问题的规定等。
地方性法规是根据法律规定，根据本地实际情况，制定的适用于本地方的税收程序性规范。如青海省政府发布的《青海省契税征收管理办法》、江苏省政府发布的《江苏省普通管理办法》等即属此类。另外，屠宰税、筵席税、和牧业税的管理权限已下放，地方国家机关有权对有关问题制定地方性法规或其他规范性文件。
目前，我国已初步建立了一个多税种、多环节、多层次、适合我国国情的税法体系。但由于我国税收立法存在滞后性特点，加上我国经济体制处于变革之中，因此，现行税法体系还存在很多问题，主要表现为：
第一，税收立法缺少宪法根据。《宪法》中规定了："中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务"。但该规定仅仅只是宪法对公民的基本义务方面的规定之一，没有规定纳税人的权利，也未规定征税主体更应依法征税，其规定过于简单，很难为我国的基本税收立法提供直接的宪法根据。
第二，我国税法的基本原则尚未确立。目前，我国仍未确立税法的基本原则，因此，税收活动缺少相应的一般原则，在现代国家中，对于税法基本原则都会以法律的形式加以肯定，而我国并没将税法的基本原则写进法律中，缺少了税法的基本原则，法律规范在制定过程中就没有了指导性原则，这样将全面影响税法体系的建设。
第三，没有设置合理的税收立法权限体制。目前我国在税收立法权限上存在的问题是立法机关和行政机关在行政税收立法权时存在很大的随意性，导致法律冲突较多，究其原因是因为我国目前涉及税收立法权的法律虽有《宪法》、《立法法》和《税收征管法》，但规定的内容都过于原则，操作性和协调性不强。
第四，税法体系的内容不完善，仍存在很多税收立法空白。众所周知，我国到目前为止仍缺少税收基本法，税收实体法和税收程序法的内容也不尽完善。这使得税收法律之间存在很多的冲突，这极大影响了税收立法的执法效率。同时，在实体法中被世界各国征收的一些税种如遗产税、社会保障税和环境税等我国并未开征。税收程序法仍有待改进，需要完善税务责任、纳税人权利救济等法律制度。
第

五、税收法律规范立法层次与立法技术不高。

在税法体系中由全国人大及其常委会制定的税收法律所占比例较少，而税收法律规范大部分是由国务源于：论文的基本格式www.618jyw.com
院及其所属部门制定的，而行政法规和部门规章的法律效力等级较低，因而缺乏权威性，并且存在着很多的法规冲突。因为没有税收基本法，所以税收法律规范也是难以统一的，在地方保护主义及部门利益的驱动下，税收法律规范冲突较多，相互矛盾。同时也造成了税收立法技术不高，表现为税收名称混乱、内容不规范且缺乏体系化。
通过对中哈两国税收法律体系的比较可以看出，哈国的税收法律体系相对较为完善，哈国《税法典》包括了国家各级机关立法权限、管理权限的划分，国家与社会成员在征纳税中的权利义务确定，税收救济程序，又包括不同税种不同征收对象以及税目、税率、征收管理程序、法律责任的确定等等。税收法律体系中既有规定税收基本事项的法律，又有规定国家和纳税人权利、义务的法律规定，还有为实现这种权利义务关系应履行的程序的法律规定。税法各部分内容完整、充实，构成健全的税收法律体系，为实现哈国税收职能奠定了基础。相比之下，我国税收法律体系还存在问题，突出表现为构成税收法律体系的税收法律内容不够完备，一些最基本的税收法律规范还没有制定出来。另外，税收法律体系的结构不合理，我国税收法律立法层次低，行政机关成为税收立法的主要机关，税收立法呈现出行政化的趋势。
参考文献
《哈萨克斯坦共和国税法》第二条。
张立：《论我国税法基本原则的确立》，《青海师范大学学报》2003年第四期。